English version

Архив номеров

Каждан Д.И.

Название статьи:
Некоторые проблемы реализации концепции децентрализации источников публичного права на примере налогового права

Аннотация:
Рассматриваются теоретические и практические проблемы реализации положения о договорном регулировании налоговых отношений, формулируются предложения о совершенствовании норм налогового законодательства России в части регулирования отношения по налоговому кредиту.

Содержимое статьи:
Достаточно ярким примером дифференциации источников публичного права является использование системы так называемых административных договоров. Проблема соотношения централизованного и договорного способа воздействия на общественные отношения, проблема выбора санкций сегодня является очень острой. В современной административно-правовой литературе вопросам административных договоров уделяется больше внимания, однако многие проблемы остаются дискуссионными1. Анализ норм налогового законодательства позволяет нам сделать вывод о наличии двух видов налоговых договоров: 1) устанавливающих порядок изменения сроков уплаты налогов и сборов (договор об инвестиционном налоговом кредите); 2) устанавливающих порядок обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов (договоры о налоговом поручительстве и залоге имущества). Налоговый кредит представляет собой изменение срока уплаты налога на срок от трех месяцев до одного года по одному или нескольким налогам. Предоставление налогового кредита оформляется договором между уполномоченным на то органом и соискателем такого кредита. При этом, как отмечает В.Н. Жуков, в экономическом аспекте данная отсрочка платежа в виде налогового кредита означает предоставление кредита. Поэтому, по мнению ученого, сумма налога (сбора), уплата которой переносится на более поздний срок, может квалифицироваться как кредиторская задолженность организации перед бюджетом или внебюджетным фондом по налоговому кредиту2. Ю.А. Крохина также считает, что перенос срока исполнения налоговой обязанности фактически означает предоставление возмездного кредита со стороны государства налогоплательщику за счет средств того бюджета или внебюджетного фонда, в доход которого должны были поступить неуплаченные вовремя налоги. По юридической сущности налоговый кредит является разновидностью бюджетного кредита3. Налоговый кредит предоставляется заинтересованному лицу по его заявлению, поданному в соответствующий орган. В данном случае уполномоченными органами являются те же органы, которые принимают решение о предоставлении отсрочки и рассрочки. В то же время решение о предоставлении налогового кредита еще не означает, что налогоплательщик уже получил кредит. Это решение является основанием для заключения договора о налоговом кредите между предоставившим кредит органом и его получателем. Указанный договор должен быть заключен в течение семи дней после принятия решения о предоставлении кредита. Налоговый кредит предоставляется только при наличии обеспечения в виде залога или поручительства. Вместе с тем в настоящее время положения законодательства, регулирующие вопросы предоставления инвестиционного налогового кредита, не лишены недостатков. Так, анализ положений ст. 65 НК РФ позволяет указать на следующую проблему. В п. 6 указанной статьи законодателем перечислены условия, которые должны предусматриваться в договоре о налоговом кредите. Однако остаются неясными следующие важные обстоятельства. Во-первых, могут ли стороны включить в договор о налоговом кредите какие-либо условия, помимо установленных в ст. 65 НК РФ. От этого зависит, применяется ли к налоговым договорам принцип свободы договора, присущий, как правило, гражданско-правовым отношениям. Во-вторых, если такие дополнительные условия могут существовать, тогда законодателю необходимо четко установить в НК РФ порядок их определения. Учитывая особенности налоговых отношений, думается, что частноправовой тип регулирования, допускающий изменение правовых норм по соглашению сторон, в данном случае не применим. В таком случае рассматриваемая статья должна быть дополнена нормой, устанавливающей, что либо иные условия о налоговом кредите определяются по согласованию сторон, либо (что представляется более продуктивным) такие условия определяются в типовой форме договора о налоговом кредите. В настоящее время форма договора установлена Приказом Министерства финансов Российской Федерации “Об утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате федеральных налогов и сборов, а также пени, подлежащих зачислению в федеральный бюджет” от 30 сентября 1999 г. № 64н4. При этом установленная Приказом форма договора (в виде договора присоединения) включает важные нормы, не предусмотренные НК РФ (например, порядок досрочного прекращения договора налогового кредита), урегулировав вопросы изменения налоговой обязанности, которые могут регламентироваться только Кодексом (п. 1 ст. 44 НК РФ). Таким образом, указанный подзаконный акт расширяет и дополняет положения Кодекса, что не основано на праве. Поэтому представляется необходимым рекомендовать законодателю устранить выявленное нарушение законодательства о налогах и сборах. Для этого нами предлагается: во-первых, непосредственно в ст. 65 НК РФ определить орган, уполномоченный утверждать форму договора о налоговом кредите; во-вторых, там же необходимо очертить примерный круг возможных дополнительных условий договора; в-третьих, в НК РФ должен быть прямо установлен порядок досрочного прекращения договора о налоговом кредите, как это имеет место в части налогового инвестиционного кредита. Необходимо отметить, что действующий правовой режим регулирования налоговых договорных правоотношений, к сожалению, не лишен ряда существенных недостатков. Проведенное нами исследование позволяет акцентировать внимание на следующих из них. В настоящее время в НК РФ четко не определен круг участников налоговых договорных правоотношений (и в целом правоотношений по изменению срока уплаты налога, сбора и пени). Нет единства по этому вопросу и в науке налогового права. Например, С.Д. Шаталов указывает в числе участников рассматриваемых правоотношений только налогоплательщиков и плательщиков сборов. Иные лица, по мнению ученого, не вправе претендовать на изменение сроков уплаты налоговых платежей. В частности, с 17 августа 1999 г. (т.е. с момента вступления в силу поправок, внесенных Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ) субъектами данных правоотношений не являются налоговые агенты5. Вместе с тем в отдельных нормативных правовых актах мы находим подтверждение иной позиции. Субъектами налоговых договорных правоотношений по поводу изменения сроков уплаты налоговых платежей могут выступать физические и юридические лица. При этом, например, в Приказе Минфина РФ от 30 сентября 1999 г. № 64н в качестве лиц, участников исследуемых правоотношений рассматриваются: налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты.

Продолжение статьи вы можете прочесть в PDF-варианте нашего журнала.